Portadores de Coste: Concepto y Clases

El portador de coste responde a la idea de afectación del coste y cumple la función acumuladora del valor del consumo total de bienes, materiales e inmateriales, generados durante el proceso productivo y que, por lo tanto, integran el producto o servicio, bien sea procedente de los lugares (sistema orgánico), o bien desde los factores (sistema inorgánico).

Otras clases de portadores:

• En el Full-costing: solo existe un portador, la producción valorada a coste total o portador del coste completo.
• En el Direct-costing, existen distintos portadores:
  • La producción valorada a coste variable o portador del coste variable.
  • El portador del coste fijo.
• En el Production-costing también existen distintos portadores:
  • La producción valorada a coste intrínseco o de producción o portador del coste de producción.
  • El portador del coste a reintegrar.

En todos los casos nos referimos a la producción como efecto, y en todas sus manifestaciones:

Producción terminada:

Comprende los productos fabricados por la empresa y cuya venta constituye la actividad principal de la empresa. En una empresa que fabrica muebles, los distintos modelos de muebles.

Producción semiterminada:

Abarca los productos fabricados por la empresa, pero que aún están pendientes de elaboración para lograr los productos deseados. Habitualmente, éstos no se destinan a la venta, pero puede acontecer esta circunstancia. Ejemplos de esta categoría de existencias serían: las planchas de madera y los esqueletos de muebles.

Producción en curso:

Engloba aquellos productos que se encuentran en fase de formación o transformación en un centro de actividad determinado. No cabe la posibilidad de venderlos.

Se podrían señalar: la madera que se está serrando, las planchas de madera no acabadas o los esqueletos de muebles que se están barnizando.

Subproductos (residuo y material recuperado según el PGC):

Aquellos obtenidos inevitablemente y al mismo tiempo que los productos, siempre que tengan valor intrínseco y puedan ser utilizados por la empresa o vendidos. El serrín que se obtiene en la fabricación de los muebles, si lo utiliza la empresa para hacer aglomerado de madera, sería un subproducto que se recupera. La melaza en la fabricación del azúcar (constituyen la materia prima del alcohol industrial), los residuos de pescado (se convierten en aceites y fertilizantes) o el suero de leche en la fabricación de queso, serían subproductos que se venden.

Desperdicios:

Aquellos obtenidos inevitablemente y al mismo tiempo que los productos o subproductos, pero no tienen valor de realización y por lo tanto no puedan ser vendidos (incluso a veces para la empresa tiene un coste su eliminación).

El Coste de Empresa o Precio de Coste Propio

El coste de empresa se define como el conjunto integral de todos los costes que se generan en la empresa (viene a coincidir con el concepto de coste completo del Full-costing), y dependerá de cada unidad económica, de la dimensión, la organización y la tecnología aplicadas en su proceso de gestión.

Métodos de Cálculo: Principios Fundamentales

Principio de Proporcionalidad:

Conocida una magnitud de coste y unos elementos a los que debe afectarse, dicho coste deberá asignarse proporcionalmente al consumo de factores que dichos elementos incluyen.

Principio de Diferenciación:

La incorporación del coste a los portadores deberá hacerse de manera que, analizando su valor podamos conocer los distintos estratos que lo componen, y por lo tanto, obtengamos información acerca del proceso productivo.

Puede distinguirse fundamentalmente entre dos clases de producción: Simple y Compuesta.

• Simple (un tipo de producto)
• Compuesta (dos o más tipos de productos)
  • Alternativa: Aquella en la que incrementos en la obtención de uno de los productos implica decrementos en la producción de los otros, porque son excluyentes.
  • Acumulativa o Conjunta (Caso especial Acoplada): Aquella en la que se obtienen dos o más tipos de productos pero de forma independiente, sin interferencias, se trata, pues de la conjunción de varias producciones simples.
  • Paralela: Aquella en la que la obtención de un tipo de producto y su incremento implica la obtención de otro u otros, porque se obtienen simultáneamente.

Métodos de Cálculo de División y Suplementos

Método de División:

El método de división consiste en calcular un cociente entre un coste total y el número de unidades a las que corresponde para obtener un coste unitario.

Existen dos tipos: Puro y Por equivalencias.

Aplicación diferenciada, en los sistemas de costes orgánicos, en aquellas fases de la producción o lugares en las que solo se realice el tratamiento de un producto, o varios pero con tratamiento uniforme.

Método de División por Equivalencias:

Este método se basa en la existencia de distintos tipos de productos, que incorporaran distintos consumos de materia prima y trabajo, por lo que será necesario homogeneizar sus diferencias como si fueran un solo tipo de producto, para luego poder aplicar el método puro de división para obtener el coste unitario.

Dicha homogeneización nos exigirá conocer la equivalencia (cifra de equivalencia) de unos productos con otros respecto de la cantidad de material que incorporan.

U.C. de producto x coeficiente de equivalencia = cantidad de equivalencia o cantidad equivalente

Método de Suplementos:

Con tratamientos uniformes o no, para los que no sea posible establecer equivalencias.

Según este método es necesario, en primer lugar, separar los costes directos de los indirectos.

Los costes directos se reparten proporcionalmente a la cantidad de producto obtenida, a través del método de división, obteniéndose el coste directo por u.c. de producto.

A) Producción Conjunta con Subproductos:

Aquella en la que se obtienen productos principales y productos secundarios o subproductos.

A1) – El subproducto se vende en el mercado:

(Entendiendo subproducto como el concepto de residuo del PGC.)

A2) – El subproducto se utiliza como factor en la propia unidad económica:

(Entendiendo subproducto como el concepto de material recuperable del PGC.)

B) Producción Conjunta con Coproductos:

Aquella en la que se obtienen varios productos principales.

Modelos Anglosajones de Cálculo de Costes

Sistemas de costes (orgánicos, inorgánicos, etc.):

Existen dos grandes líneas de pensamiento en torno a los sistemas de costes:

• Modelos de coste anglosajones (norteamericanos y británicos) – Centran el interés en ajustar el modelo a los distintos tipos de organización de la producción de las empresas.
• Modelos de coste germano o centroeuropeo – Tienen su razón de ser en las distintas alternativas de captación y cálculo de la estructura formativa del coste.

Modelos de coste anglosajones:

La clasificación de estos modelos se basa en los rasgos diferenciales de los procesos productivos:

• Carácter discontinuo (fabricación por pedidos)
• Carácter continuo (fabricación en serie)

Modelos de costes por órdenes de trabajo.

Modelos de costes por procesos.

Entre estos dos modelos, que serían los extremos de un intervalo, existen otros sistemas de producción que son los denominados:

Mixtos o híbridos (Poseen características de los dos anteriores aunque no coinciden plenamente con ninguno de ellos) – Modelo de costes por operaciones //ABC/// Modelo de costes por retrocesos.

Modelos de Costes por Órdenes de Trabajo

Este modelo se basa en el concepto de orden de trabajo o pedido individualizado, siendo de aplicación en empresas industriales que se dedican a la fabricación de un determinado producto pero según las especificaciones y particularidades de cada cliente externo o de la propia empresa.

Ejemplo: (astilleros, constructoras, fábrica de muebles por encargo, imprentas, productora de televisión, etc.).

Se trata, pues, de empresas de producción discontinua, donde no se llevan a cabo actuaciones repetitivas, sino una “orden de trabajo” para cada pedido, que será el portador de costes. Por tanto, se buscará calcular el coste de producción correspondiente a cada orden.

De esta forma, el coste unitario de cada orden se calculará por cociente entre el coste total de la orden de trabajo correspondiente y el nº de unidades de cantidad de dicha orden.

Una vez realizado el cálculo de costes se obtendrá el margen correspondiente a cada orden, por diferencia entre los ingresos por venta de cada una y el coste de ventas correspondientes a las mismas, de tal forma que el resultado del periodo se obtendrá por agregación de los márgenes relativos a las órdenes colocadas (vendidas) en el periodo.

Para determinar el coste de producción (coste intrínseco) de la orden de trabajo (portador de coste), desde el planteamiento inorgánico, tendremos en cuenta como factores de coste de producción los materiales directos (MD), la mano de obra directa (MOD) y los costes indirectos de fabricación (CIF), de tal forma que:

• Los costes directos de materiales (materias primas y materiales incorporables) y de mano de obra (la correspondiente al personal realmente vinculado con la obtención de la orden de trabajo), se incorporan directamente a cada orden.
• Los CIF (resto de materiales, resto de MO, suministros, servicios exteriores, amortizaciones…), se distribuyen a través del método de suplementos (mediante una tasa global o varias tasas diferentes), sobre datos reales, o bien mediante una estimación de los CIF aplicados.

Además de los factores de costes anteriores, tendremos los costes indirectos generales que van directamente al resultado del periodo.

Modelos de Costes por Procesos

Este modelo se aplica a empresas industriales de fabricación en serie, es decir, producción continua de un mismo producto homogéneo (ejemplo: industria textil (telas), papeleras,…). Se producen, por tanto, actuaciones repetitivas, todas las unidades son iguales, aunque pertenezcan a distintas partidas, y su producción tienen que transcurrir por distintas etapas o procesos que tienen lugar en los denominados departamentos.

Para su desarrollo se parte de los costes de MD que se imputan a cada departamento e irán transcurriendo por ellos, perfeccionándose, hasta convertirse en productos acabados. El resto de los factores de coste de la producción (MOD y CIF), a los que se denomina costes de conversión, se incorporarán a los distintos departamentos, según se haga uso de los mismos. Además, en su caso, habrá que tener en cuenta el valor de la producción en curso en los departamentos intermedios.

Para valorar las unidades tratadas en cada departamento se utiliza el método de división (puro o por equivalencias), de tal forma que el coste de producción de cada producto será la suma de los costes unitarios de todos los departamentos en los que ha sido tratado dicho producto. El coste unitario periódico de cada departamento se calculará por cociente entre el coste total del lugar y el nº de unidades tratadas en dicho lugar en un determinado periodo de tiempo.

El esquema general simplificado de desarrollo es el siguiente:

Los materiales directos y los costes de conversión son para Productos en proceso Departamento I – Productos en proceso Departamento II – Productos en proceso Departamento III – Producción acabada – Producción colocada.

Modelos Mixtos de Cálculo de Costes

En la práctica no todas las empresas se ajustan a los dos esquemas anteriores, existe empresas con procesos productivos que tienen características de uno y otro modelo, lo que ha contribuido a la adaptación de estos modelos y a la aparición de otros como: Modelos de costes por operaciones, Modelos de costes ABC, Modelos de costes por retrocesos.

Modelos de costes por operaciones:

Se aplican a empresas que fabrican distintos productos utilizando, total o parcialmente, la misma secuencia de actuaciones. Es decir, empresas que fabrican varios productos en grandes cantidades o lotes (series grandes de distintos modelos o variedades estandarizadas).

Así, frente a la total heterogeneidad de la orden de trabajo (seguimiento individualizado del coste) y la total homogeneidad de las series (cálculo conjunto), está el lote, en el que los productos que lo integran poseen características comunes pero también poseen características que los diferencian (industria del calzado, de textil-ropa…).

Cada departamento de la empresa contribuye a la transformación de más de un producto realizando idénticas o similares operaciones.

Se basan en el concepto de “operación” como una actuación repetitiva que se lleva a cabo con independencia de las características específicas del producto.

Los MD se imputan por división a cada lote y los costes de conversión (MOD y CIF) se imputan a las distintas operaciones, de tal forma que todas las unidades sometidas a la misma operación soportan el mismo coste de esa operación.

El coste de las distintas operaciones repercutirá a cada lote en la medida que cada operación haya contribuido a la obtención de dicho lote o no.

C. unit. lote 1= C. unit. MD + C.unit. Conversión Operación A + C. unit. Conversión Operación B + C. unit. conversión Operación C

C.U. lote 2 = C.U. MD + C.U. conversión Operación B + C.U. conversión Operación C

C.U. lote 3 = C.U. MD + C.U. conversión Operación C + C.U. conversión Operación D

Normativa Internacional

Norma Internacional de Contabilidad Nº 2 (NIC 2)

(En vigor desde 1 de enero de 2005)

Esta norma NIC/NIIF nos afecta como miembro de pleno derecho de la UE.

Objetivo:

Establecer el tratamiento contable de las existencias.

Suministra una guía práctica para la determinación coste de las existencias como activo, así como para el posterior reconocimiento como un gasto del ejercicio, incluyendo también cualquier deterioro que rebaje su importe.

El coste de las existencias se calculará:

Coste de adquisición (Para las existencias adquiridas por empresa):

• Precio de compra.
• Aranceles e impuestos no recuperables.
• Transportes.
• Almacenamiento.
• Otros costes directamente atribuibles a la adquisición de las mercaderías.
• MENOS Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares.

Coste de transformación (producción):

• Para las existencias fabricadas por la empresa: Sumando todos los costes derivados de su adquisición y transformación, así como otros costes en los que se haya incurrido para darles su condición y ubicación actuales.

Costes Excluidos del Producto:

• Las cantidades anormales de desperdicio de materiales, mano de obra u otros costos de producción.
• Los costes de almacenamiento de la producción acabada, a menos que sean necesarios en el proceso productivo, previos a un proceso de elaboración posterior.
• Los costes indirectos de administración que no hayan contribuido a dar a los inventarios su condición y ubicación actuales.
• Los costes de venta.

La Producción conjunta:

Métodos de cálculo:

• “Método de la distribución”
• “Método de la sustracción”
• “Método de la recuperación”

Los costes de inventarios para un prestador de servicios:

Los servicios se valoran por los costes que supongan su producción. Principalmente mano de obra y otros costos del personal directamente involucrado en la prestación del servicio, incluyendo personal de supervisión y otros costes indirectos atribuibles.

Los costes relacionados con las ventas y la administración general, no se incluyen sino que van directamente a la cuenta de resultado.

Valoración de las existencias:

Los productos identificables entre sí se valoran en inventario a través de la identificación específica de sus costes individuales.

Los productos que no pueden ser identificable entre sí, se asignará utilizando los métodos FIFO o Coste Promedio Ponderado.

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